일반기업회계기준과 K-IFRS 2편, 투자부동산은 무엇이 다를까요?

1편 유형자산에 이어 2편은 투자부동산입니다. 비상장 회사 장부에서 「투자부동산」 계정을 보면 대개 사옥 옆에 사 둔 땅이나 오래 묵혀 둔 부지가 들어 있습니다. 같은 회사가 K-IFRS를 쓰는 회사의 종속기업이 되어 연결 패키지를 K-IFRS로 만들게 되면 임대를 놓은 건물까지 투자부동산으로 옮겨야 하는 일이 생깁니다. 두 기준이 투자부동산을 정의하는 범위부터 다르기 때문입니다.

이 글의 문단 번호는 한국회계기준원의 일반기업회계기준 제10장 「유형자산」(2017년 개정 반영본), 제2장 「재무제표의 작성과 표시Ⅰ」(2023년 개정 반영본)과 K-IFRS 제1040호 「투자부동산」(2017년 개정, 2021년 타기준서 제정 반영본)을 기준으로 합니다.

1. 한눈에 보는 차이

일반기업회계기준에는 투자부동산만 다루는 장이 따로 없습니다. 유형자산 장인 제10장이 투자부동산의 회계처리에도 적용되고(문단 10.3), 재무상태표에서는 투자자산으로 분류합니다(문단 10.46 단서). K-IFRS는 제1040호라는 별도 기준서를 둡니다.

2. 실무에서 숫자가 달라지는 곳

① 임대 건물의 자리. 가장 먼저 부딪히는 차이입니다. 일반기업회계기준의 유형자산 정의에는 「타인에 대한 임대」 목적이 들어 있고(문단 10.4), 투자부동산 정의는 이 목적을 명시적으로 뺍니다. 그래서 일반기준 장부에서 임대 건물은 유형자산의 건물로 감가상각됩니다. K-IFRS로 보면 같은 건물이 투자부동산이 됩니다(제1040호 문단 8⑶). 반대로 미래 용도를 정하지 못한 채 보유하는 토지는 K-IFRS에서 시세차익 목적으로 보아 투자부동산이 됩니다(문단 8⑵).

② 공정가치모형의 손익 효과. 일반기준에서 재평가모형을 쓰면 재평가증가액은 원칙적으로 기타포괄손익으로 갑니다. 같은 자산에 대해 이전에 당기손익으로 인식한 재평가감소액이 있으면 그 금액까지는 당기손익으로 인식합니다(문단 10.30). K-IFRS 공정가치모형에서는 공정가치 변동이 바로 당기손익이 됩니다(제1040호 문단 35). 공정가치모형에서는 매 보고기간 공정가치로 다시 측정하므로(문단 33) 원가모형처럼 감가상각비를 인식하는 구조가 아닙니다. 영업이익 아래에 평가손익이 매기 움직이게 됩니다.

간단한 예로 보겠습니다. 회사가 연초에 임대용 건물을 10억 원(토지 4억 원, 건물 6억 원)에 샀고, 건물 내용연수 30년, 잔존가치 0, 정액법을 가정합니다. 연말 공정가치는 10억 5천만 원입니다.

K-IFRS 원가모형을 고르면 숫자는 일반기준과 같고 계정과 주석이 달라집니다. 공정가치모형을 고르면 손익이 7천만 원 차이 납니다.

③ 공정가치 측정은 원가모형이어도 필요합니다. K-IFRS는 측정이든 공시든 모든 기업이 투자부동산의 공정가치를 측정하도록 하고, 소재 지역에서 최근 유사 부동산을 평가한 경험이 있는 독립된 평가인의 평가를 권고하지만 의무로 하지는 않습니다(제1040호 문단 32). 다만 공정가치가 독립된 평가인의 가치평가에 근거한 정도와, 그렇게 하지 않았다면 그 사실을 주석으로 밝혀야 합니다(문단 75⑸).

3. 계정대체와 그 밖에 알아 둘 것

• 용도 변경의 증거. K-IFRS는 부동산의 용도가 변경되는 경우에만 투자부동산으로 또는 투자부동산에서 대체하고, 경영진의 의도 변경만으로는 용도 변경의 증거가 되지 않는다고 정합니다. 자가사용 개시, 판매 목적 개발 시작, 자가사용 종료, 제삼자에 대한 운용리스 제공 약정이 예입니다(제1040호 문단 57).
• 처분 결정만으로는 재고자산이 아닙니다. 투자부동산을 개발하지 않고 처분하기로 한 경우 제거될 때까지 투자부동산으로 계속 분류합니다(문단 58).
• 모형별 대체 금액. 원가모형이면 대체 전 장부금액을 그대로 승계합니다(문단 59). 공정가치모형이면 투자부동산에서 나갈 때 용도 변경시점의 공정가치가 간주원가가 되고(문단 60), 자가사용부동산에서 들어올 때 장부금액과 공정가치의 차액은 제1016호 재평가와 같은 방식으로 처리합니다(문단 61·62). 재고자산에서 들어올 때 차액은 당기손익입니다(문단 63).
• 일부만 임대하는 건물. 부분별로 분리해 매각할 수 있으면 나눠서 회계처리하고, 나눌 수 없으면 자가사용 부분이 경미한 경우에만 전체를 투자부동산으로 봅니다(문단 10).
• 그룹 안에서 임대한 부동산. 지배기업이나 다른 종속기업에 리스한 부동산은 개별재무제표에서는 투자부동산일 수 있어도 연결재무제표에서는 자가사용부동산입니다(문단 15). 연결 패키지를 만들 때 자주 빠뜨리는 부분입니다.
• 처분손익. 순처분금액과 장부금액의 차액을 처분한 기간의 당기손익으로 인식합니다(문단 69).

4. 세무조정에서 볼 것

• 평가손익. 법인세법은 자산의 장부가액을 증액하거나 감액(감가상각 제외)한 경우 세무상 장부가액을 평가 전의 가액으로 봅니다. 예외는 「보험업법」이나 그 밖의 법률에 따른 유형자산 등의 평가(증액만)와 재고자산 등 대통령령으로 정하는 자산·부채의 평가입니다(법인세법 제42조제1항). 공정가치모형의 평가손익은 세무상 장부가액에 반영되지 않으므로 세무조정을 하고 유보로 관리합니다.
• 건물 감가상각비. 법인세법은 결산을 확정할 때 감가상각비를 손비로 계상한 경우 상각범위액 안에서 손금에 넣습니다(제23조제1항). 공정가치모형에서는 장부에 건물 감가상각비가 없으므로, 한국채택국제회계기준 적용 법인의 특례(제23조제2항)가 적용되는지를 포함해 세무조정 방법을 미리 검토해 두어야 합니다.

5. 전환·감사 때 자주 걸리는 점

• 일반기준 장부의 유형자산 중 임대 중인 토지·건물을 골라 K-IFRS 투자부동산으로 재분류할 대상을 정리했는지
• 원가모형과 공정가치모형 중 무엇을 골랐는지, 모든 투자부동산에 같은 모형을 적용했는지(문단 30, 부채 연계 투자부동산의 예외는 문단 32A)
• 원가모형이어도 공정가치를 측정해 주석에 넣었는지, 평가인을 쓰지 않았다면 그 사실을 공시했는지(문단 32·75⑸·79⑸)
• 연결 내부 임대 부동산을 연결재무제표에서 자가사용부동산으로 되돌렸는지(문단 15)
• 계정대체가 경영진의 의도만이 아니라 실제 용도 변경 증거에 근거하는지(문단 57)
• 공정가치 평가손익과 감가상각비의 세무조정, 유보 관리가 되어 있는지

6. 점검표

• ☐ 투자부동산 정의를 적용 기준에 맞게 적용했다(일반기준: 시세차익 목적만, K-IFRS: 임대수익 포함)
• ☐ 부분 임대 건물의 분리 가능성과 자가사용 비중을 검토했다
• ☐ 측정 모형을 정하고 회계정책으로 문서화했다
• ☐ 공정가치 측정 근거(평가인 여부, 평가 방법)를 보관한다
• ☐ 용도 변경이 있으면 증거와 대체 금액 계산을 남겼다
• ☐ 주석: 일반기준은 토지 공시지가(10.48), K-IFRS는 문단 75와 선택한 모형의 추가 공시(76 또는 79)를 넣었다
• ☐ 평가손익·감가상각비 세무조정을 확인했다

다음 편은 리스입니다. 투자부동산 분류는 보유 목적과 사용 실태에 따라 판단이 갈리는 부분이 많습니다. 개별 사안은 회계정책과 사실관계에 따라 달라질 수 있습니다.

궁금한 점은 이 사이트의 「상담 신청」이나 메일(cpa@taxhong.com)로 편하게 문의해 주세요.

출처: 한국회계기준원 일반기업회계기준 제10장 「유형자산」(2017년 개정 반영) 문단 10.3, 10.4, 10.22, 10.30, 10.46, 10.48 및 용어의 정의 / 제2장 「재무제표의 작성과 표시Ⅰ」(2023년 개정 반영) 문단 실2.30 / K-IFRS 제1040호 「투자부동산」 문단 5, 8, 10, 15, 30~33(32A 포함), 35, 56~63, 69, 75, 76, 79 / 법인세법 제23조·제42조

자주 묻는 질문

임대하고 있는 건물은 투자부동산인가요?

기준에 따라 다릅니다. 일반기업회계기준은 투자부동산을 시세차익을 얻기 위하여 보유하는 부동산으로 정의하면서 타인에 대한 임대 목적은 제외하므로, 임대 건물은 유형자산으로 분류됩니다(일반기준 제10장 용어의 정의, 문단 10.4). K-IFRS는 임대수익이나 시세차익 또는 둘 다를 얻기 위하여 보유하는 부동산을 투자부동산으로 보고, 직접 소유하고 운용리스로 제공하는 건물을 예로 듭니다(제1040호 문단 5·8⑶).

K-IFRS에서 공정가치모형을 고르면 무엇이 달라지나요?

최초 인식 후 모든 투자부동산을 공정가치로 측정하고(제1040호 문단 33), 공정가치 변동손익은 발생한 기간의 당기손익에 반영합니다(문단 35). 원가모형을 고른 회사도 주석 공시를 위해 공정가치를 측정해야 합니다(문단 32·79⑸). 모형은 원칙적으로 하나를 골라 모든 투자부동산에 적용합니다(문단 30). 다만 투자부동산을 포함한 특정 자산군의 공정가치와 연동하는 수익이나 그 자산군에서 얻는 수익으로 상환하는 부채와 연계된 투자부동산은 그 밖의 투자부동산과 따로 모형을 고를 수 있습니다(문단 32A). 공정가치모형에서 원가모형으로 바꾸는 것은 더 목적적합하게 표시될 가능성이 매우 낮다고 봅니다(문단 31).

공정가치 평가이익은 법인세 계산에서도 이익인가요?

아닙니다. 법인세법은 법률에 따른 평가 등 예외를 빼고 자산의 장부가액을 증액하거나 감액한 경우 세무상 장부가액을 평가 전의 가액으로 보므로(법인세법 제42조제1항), 공정가치 평가손익은 세무조정 대상입니다. 개별 사안은 사실관계에 따라 달라질 수 있습니다.